Какой курс ЦБ РФ применяется при определении затрат при покупке валютных ценных бумаг?

Вопрос: Какой курс Банка России применяется при определении затрат (вложений), выручки (стоимость ценной бумаги и уплаченного (полученного) купонного дохода) по сделкам купли-продажи ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, в случае исполнения сделки покупки (продажи) через несколько дней после даты ее заключения: официальный курс Банка России на дату заключения сделки или на дату исполнения?

Верно ли, что при расчете налогооблагаемой базы по доходам в виде процентного (купонного) дохода на конец соответствующего отчетного (налогового) периода по еврооблигациям начисленный процентный (купонный) доход за период нахождения на балансе облигаций рассчитывается нарастающим итогом в валюте бумаги и пересчитывается в рубли по курсу на конец соответствующего отчетного (налогового) периода, то есть подлежит переоценке по курсу на последнюю отчетную (налоговую) дату? Или начисленный процентный доход за месяц переводится в рубли по курсу на конец месяца и такие зафиксированные в рублях суммы начисленного процентного дохода суммируются для расчета налогооблагаемой базы в течение отчетного периода?

Если дата окончания отчетного (налогового) периода приходится на выходной день (например, 30.09.2018 выпадает на воскресенье), по курсу на какую дату (28.09.2018 или 30.09.2018) пересчитывается купонный доход, начисленный по еврооблигациям, для расчета налогооблагаемой базы по доходам в виде процентного (купонного) дохода?

Обязан ли банк - профучастник РЦБ вести раздельный налоговый учет по операциям с обращающимися и необращающимися ценными бумагами?

Ответ: Банку следует применять официальный курс Банка России, установленный на дату перехода прав собственности на ценные бумаги. Банку следует определить и признать в налоговом учете рублевую сумму процентного купонного дохода, рассчитанного с применением официального курса Банка России, установленного на день признания, определяемого последним календарным днем соответствующего месяца. Последующий пересчет признанного процентного купонного дохода по официальному курсу Банка России на последний день отчетного (налогового) периода не производится. Банк, являясь профессиональным участником рынка ценных бумаг, определяет налоговую базу по операциям с обращающимися и необращающимися ценными бумагами в общеустановленном порядке в общей налоговой базе.

Обоснование: Согласно п. 1 ч. 2 ст. 247 Налогового кодекса РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль, налог) признается прибыль, исчисляемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ. При этом расходами для целей налогообложения прибыли признаются затраты, понесенные налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение доходов, соответствующие следующим критериям (п. 1 ст. 252 НК РФ):

- не поименованы в ст. 270 НК РФ;

- экономически оправданны, их оценка выражена в денежной форме;

- документально подтверждены.

С учетом положений гл. 25 НК РФ полученные налогоплательщиком доходы и произведенные расходы в целях налогообложения прибыли подразделяются на:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, расходы, связанные с производством и реализацией, определяемые в соответствии со ст. 253 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ, внереализационные расходы, определяемые в соответствии со ст. 265 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 248 / п. 5 ст. 252 НК РФ полученные/понесенные налогоплательщиком доходы/расходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами/расходами, стоимость которых выражена в рублях. Пересчет указанных доходов/расходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания таких расходов в соответствии со ст. ст. 271/272 и 273 НК РФ.

Согласно п. 8 ст. 271 / п. 10 ст. 272 НК РФ доходы/расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода/расхода, если иное не установлено настоящим пунктом.

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются в ст. 280 с учетом положений ст. ст. 281, 282 и 304 НК РФ (п. 15 ст. 274 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг (в том числе от погашения или частичного погашения их номинальной стоимости) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщику покупателем, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг (в том числе от погашения или частичного погашения их номинальной стоимости), цена реализации которых выражена в иностранной валюте, определяются по официальному курсу Банка России, действовавшему на дату перехода права собственности либо на дату фактического погашения или фактического получения налогоплательщиком сумм частичного погашения номинальной стоимости.

Согласно п. 3 ст. 280 НК РФ расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), если иное не предусмотрено п. 10 ст. 309.1 или п. 2.2 ст. 277 НК РФ, затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

При определении расходов при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг, цена приобретения которых выражена в иностранной валюте (включая расходы на их приобретение), такая цена определяется по официальному курсу Банка России, действовавшему на дату принятия указанной ценной бумаги к учету с учетом положений п. 10 ст. 272 НК РФ.

В соответствии со ст. 128 Гражданского кодекса РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

В соответствии с п. 1 ст. 142 ГК РФ ценными бумагами являются:

- документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможны только при предъявлении таких документов (документарные ценные бумаги);

- обязательственные и иные права, которые закреплены в решении о выпуске или ином акте лица, выпустившего ценные бумаги в соответствии с требованиями закона, и осуществление и передача которых возможны только с соблюдением правил учета этих прав в соответствии со ст. 149 ГК РФ (бездокументарные ценные бумаги).

Ценными бумагами являются акция, вексель, закладная, инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда, коносамент, облигация, чек и иные ценные бумаги, названные в таком качестве в законе или признанные таковыми в установленном законом порядке (п. 2 ст. 142 ГК РФ).

Переход прав, удостоверенных документарной ценной бумагой, происходит (ст. 146 ГК РФ):

- по предъявительской ценной бумаге - при вручении ценной бумаги приобретателю лицом, совершившим ее отчуждение;

- по ордерной ценной бумаге - при вручении ценной бумаги приобретателю с совершением на ней передаточной надписи - индоссамента;

- по именной документарной ценной бумаге - при вручении ее приобретателю с совершением на ней именной передаточной надписи или в иной форме в соответствии с правилами, установленными для уступки требования (цессии).

Передача прав на бездокументарные ценные бумаги приобретателю осуществляется посредством списания бездокументарных ценных бумаг со счета лица, совершившего их отчуждение, и зачисления их на счет приобретателя на основании распоряжения лица, совершившего отчуждение (п. 1 ст. 149.2 ГК РФ).

Права по бездокументарной ценной бумаге переходят к приобретателю с момента внесения лицом, осуществляющим учет прав на бездокументарные ценные бумаги, соответствующей записи по счету приобретателя (п. 2 ст. 149.2 ГК РФ).

Из изложенного следует, что вне зависимости от порядка исполнения денежных обязательств, установленного договором купли-продажи ценных бумаг, в целях определения доходов/расходов по сделкам реализации ценных бумаг банку следует применять официальный курс Банка России, установленный на дату перехода прав собственности на эти ценные бумаги:

- дату подписания акта приема-передачи документарных ценных бумаг;

- дату внесения лицом, осуществляющим учет прав на бездокументарные ценные бумаги, соответствующей записи по счету приобретателя.

Согласно п. 27 ст. 280 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ накопленным процентным (купонным) доходом признается часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги, рассчитываемая пропорционально количеству календарных дней, прошедших от даты выпуска ценной бумаги или даты выплаты предшествующего купонного дохода до даты передачи ценной бумаги.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (п. 6 ч. 2 ст. 250 НК РФ).

Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам определен ст. 328 НК РФ, согласно п. 1 которой сумма дохода в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов, определяемую в соответствии с положениями ст. 271 НК РФ.

Признание доходов в виде процентов по долговым обязательствам осуществляется налогоплательщиком, определяющим доходы по методу начисления, ежемесячно независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, по которому срок его действия приходится более чем на один отчетный (налоговый) период. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов сумму процентов, определяемую в порядке, установленном соответственно п. 6 ст. 271 НК РФ (п. 4 ст. 328 НК РФ).

В соответствии с п. 6 ст. 271 НК РФ по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, в целях гл. 25 НК РФ доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) его выплаты, предусмотренных договором.

Статьей 285 НК РФ определены понятия налогового и отчетного периодов в целях исчисления налога на прибыль:

- налоговым периодом по налогу признается календарный год (п. 1);

- отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 2).

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль налоговый (отчетный) период определяется исходя из соответствующих календарных периодов. Аналогичный подход следует применять и к месячному периоду, указанному в ст. 271 НК РФ: конец месяца следует определять по последнему календарному дню.

Согласно п. 8 ст. 271 / п. 10 ст. 272 НК РФ доходы/расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода/расхода, если иное не установлено настоящим пунктом.

Таким образом, банку следует определить и признать в налоговом учете рублевую сумму процентного купонного дохода, рассчитанного с применением официального курса Банка России, установленного на день признания, определяемого последним календарным днем соответствующего месяца. Последующий пересчет признанного процентного купонного дохода по официальному курсу Банка России на последний день отчетного (налогового) периода не производится.

В соответствии с п. 21 ст. 280 НК РФ доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе. В целях ст. 280 НК РФ под общей налоговой базой понимается налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (в общем случае - 20%), и по такой налоговой базе в соответствии с гл. 25 НК РФ не предусмотрен отличный от общего порядок определения прибыли и убытка с учетом особенностей, предусмотренных п. 10 ст. 309.1 или п. 2.2 ст. 277 НК РФ.

Доходы, полученные от операций с обращающимися ценными бумагами за отчетный (налоговый) период, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с необращающимися ценными бумагами, а также на расходы либо убытки от операций с необращающимися производными финансовыми инструментами, если иное не установлено ст. 280 или ст. 304 НК РФ.

Налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами определяется совокупно в порядке, установленном ст. 304 НК РФ, и отдельно от общей налоговой базы, если иное не предусмотрено настоящей статьей и ст. 304 НК РФ (п. 22 ст. 280 НК РФ).

При этом п. 26 ст. 280 НК РФ установлено, что профессиональные участники рынка ценных бумаг, организаторы торговли, биржи, а также управляющие компании и клиринговые организации, осуществляющие функции центрального контрагента, определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами в порядке, предусмотренном п. 21 настоящей статьи, настоящим пунктом и ст. 304 НК РФ.

К профессиональным участникам рынка ценных бумаг в целях гл. 25 НК РФ приравниваются кредитные организации, имеющие соответствующую лицензию профессионального участника рынка ценных бумаг, выданную Банком России (абз. 4 п. 26 ст. 280 НК РФ).

Указанные налогоплательщики уменьшают общую налоговую базу на сумму убытков, полученных по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами. В течение налогового периода перенос на будущее убытков в соответствующем отчетном периоде текущего налогового периода может быть осуществлен только в пределах суммы полученной ими прибыли (абз. 5 п. 26 ст. 280 НК РФ).

Таким образом, прибыль/убытки по операциям с обращающимися и необращающимися ценными бумагами и производными финансовыми инструментами профессиональными участниками рынка ценных бумаг (в том числе кредитными организациями, имеющими соответствующую лицензию профессионального участника рынка ценных бумаг) учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе.

В части заполнения декларации по налогу на прибыль п. 6.1 разд. VI Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@, предусмотрено, что по строке 020 "Выручка от реализации (выбытия, в т.ч. доход от погашения) ценных бумаг профессиональных участников рынка ценных бумаг - всего" Приложения N 1 к листу 02 показывается выручка от реализации (выбытия, в том числе погашения) ценных бумаг. Профессиональными участниками рынка ценных бумаг (включая банки), осуществляющими дилерскую деятельность, отражается выручка от реализации или иного выбытия (в том числе погашения) ценных бумаг, определяемая в соответствии с п. п. 2, 5, 6 и 11 ст. 280 НК РФ. Листы 05 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке" такими организациями не заполняются.

В соответствии с п. 7.1 разд. VII указанного Порядка строку 070 "Расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в том числе погашением) ценных бумаг профессиональными участниками рынка ценных бумаг" Приложения N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль заполняют только профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки) и отражают расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в том числе погашением) реализованных (выбывших) ценных бумаг.

В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Согласно ст. 314 НК РФ сводными формами систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период являются аналитические регистры налогового учета. При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения.

На основании изложенного возможно прийти к выводу, что:

- банк, являясь профессиональным участником рынка ценных бумаг, определяет налоговую базу по операциям с обращающимися и необращающимися ценными бумагами в общеустановленном порядке в общей налоговой базе;

- при заполнении декларации по налогу на прибыль лист 05 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке" банком не заполняется.

Таким образом, в данном случае НК РФ не содержит требований к отдельному обособленному аналитическому учету операций банка с необращающимися ценными бумагами.

При этом на основании ст. 314 НК РФ банк самостоятельно разрабатывает формы и виды регистров налогового учета. Полагаем, что банк вправе принять решение, закрепив его в учетной политике, о раздельном аналитическом учете операций с обращающимися и необращающимися ценными бумагами с дальнейшим объединением данных учета при расчете общей налоговой базы.

Задать вопрос можно тут

Написать или позвонить можно WhatsApp +79287768843

С уважением к вашему бизнесу,

Сушонкова Елена

Подписывайтесь на нас:

ВК Facebook Дзен Одноклассники Teletype Телеграмм

Список всех публикаций блога вы найдёте на главной странице канала

Материал подготовлен с использованием системы КонсультантПлюс

ДРУГИЕ МАТЕРИАЛЫ ПО ТЕМЕ

Обязан ли работодатель возместить расходы на провоз багажа

Суд не против списания безнадежного долга контрагента-банкрота до его исключения из ЕГРЮЛ

Возмещаются ли работнику расходы на проезд в метро во время командировки?