Можно ли для целей налога на прибыль учесть проценты по займу на выплату дивидендов

Описание ситуации: Общество планирует выплатить дивиденды акционерам. Для выплаты дивидендов будет привлечен процентный заем.

Вопросы: Возникают ли для Общества риски, если оно будет учитывать в составе расходов по налогу на прибыль проценты по займу, привлеченному для выплаты дивидендов?

Изменится ли ситуация, если дивиденды облагаются по ставке 0% (срок владения больше года и доля более 50%)? Повышается ли в данном случае риск предъявления претензий по получению необоснованной налоговой выгоды? Каким образом аргументировать свою позицию в случае предъявления претензии?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В состав внереализационных расходов по налогу на прибыль могут включаться обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией (п. 1 ст. 265 НК РФ), в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

Выплата акционерам дивидендов представляют собой распределение между ними "чистой" прибыли, оставшейся в распоряжении общества после учета всех понесенных затрат и уплаты всех налогов. Поэтому сами по себе дивиденды не могут признаваться расходами, понесенными для получения дохода. Этим обусловлен запрет на включение сумм выплачиваемых дивидендов в состав расходов по налогу на прибыль (п. 1 ст. 270 НК РФ).

Вместе с тем эти положения не могут быть расценены как одновременно запрещающие учитывать в составе расходов иные затраты, понесенные обществом в связи с выплатой дивидендов. Обязательства налогоплательщика, связанные с выплатой дивидендов, на наш взгляд, не могут рассматриваться как не связанные с его основной деятельностью. Так, например, не может признаваться не связанной с основной деятельностью, направленной на получение дохода, оплата банку за расчетно-кассовое обслуживание при выплате акционерам дивидендов или оплата услуг реестродержателя, ведущего учет акционеров, имеющих право на получение дивидендов.

При этом положения подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ также не ограничивают право налогоплательщиков учесть в составе расходов проценты по займам, направленным на выплату дивидендов.

Статья 269 НК РФ, устанавливая определенные ограничения на учет процентов по займам для целей исчисления налога на прибыль, также не называет среди оснований для них направление заемных денежных средств на выплату дивидендов.

Таким образом, по нашему мнению, налогоплательщики вправе учесть в составе расходов по налогу на прибыль проценты по займам, при условии учета ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.

Отметим, что ранее, в Письмах от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15774, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8152, Минфин России высказывал мнение о том, что расходы в виде процентов по долговому обязательству, привлеченному для выплаты дивидендов, не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку не направлены на получение дохода.

Однако в Постановлении от 23.07.2013 N 3690/13 по делу N А40-41244/12-99-222 Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что проценты признаются в составе внереализационных расходов на основании подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Судьи указали, что выплата дивидендов связана с деятельностью, направленной на получение дохода, поэтому проценты по займу, который привлечен для выплаты дивидендов, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

В качестве обоснования Президиум ВАС РФ привел следующие доводы.

Положения п. 1 ст. 270 НК РФ, исключающие из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы начисленных дивидендов, не могут быть расценены как устанавливающие одновременно и предписание о недопустимости учета в составе расходов затрат, понесенных налогоплательщиком в связи с выплатой этих дивидендов. Невключение дивидендов в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, обусловлено не квалификацией данных расходов как не связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, а тем, что дивиденды представляют собой сумму чистой прибыли, оставшуюся после налогообложения и распределяемую между участниками. Обязательство по выплате дивидендов не может расцениваться как принимаемое вне связи с деятельностью, направленной на получение дохода.

Также Президиум ВАС РФ указал, что норма подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ не содержит ограничений, кроме установленных ст. 269 НК РФ, для учета в целях налогообложения расходов в виде процентов по долговым обязательствам любого вида в рамках деятельности, направленной на получение дохода. В этих нормах отсутствуют и какие-либо ограничения для учета названных расходов, возникших в связи с выплатой дивидендов.

Приведенная позиция Президиума ВАС РФ нашла отражение в Обзоре практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толковании норм законодательства о налогах и сборах, содержащемся в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год. ФНС России направила этот Обзор налоговым органам для использования в работе (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263).

Практика судов кассационной инстанции, формирующаяся после принятия указанного Постановления, учитывает указанную позицию Президиума ВАС РФ и признает отказ налоговых органов в признании расходов в виде процентов по займам, направленным на выплату дивидендов, незаконным (Постановление ФАС Уральского округа от 15.07.2014 N Ф09-4004/14 по делу N А71-5235/2013, Постановление ФАС Поволжского округа от 11.12.2013 по делу N А57-18417/2012). Более поздних судебных актов, принятых на уровне окружных судов, нами не найдено. Полагаем, что это свидетельствует о повсеместном распространении и применении позиции Президиума ВАС РФ, в т.ч. на уровне налоговых органов.

Более того, в Письмах от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63388, от 24.07.2015 N 03-03-06/1/42780 Минфин России также признал, что расходы в виде процентов по кредиту, использованному на выплату дивидендов, признаются для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов на основании подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Указанный вывод финансовое ведомство подкрепляет ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 3690/13.

Таким образом, проценты по долговым обязательствам (в том числе кредитам и займам) в случае использования привлеченных денежных средств для выплаты дивидендов учитываются при налогообложении прибыли.

По нашему мнению, указанный подход применяется и в том случае, когда выплата дивидендов облагается по ставке 0%. Никаких оговорок в отношении указанной ситуации ст. 265, 269, п. 3 ст. 284 НК РФ не содержат. Обоснование позиции, приведенное в Постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 3690/13, одинаково справедливо и для привлечения займов (кредитов), и в случаях выплаты дивидендов, облагаемых налогом на прибыль по ставке 0%. В связи с этим применение к выплате дивидендов ставки налога на прибыль 0%, на наш взгляд, не увеличивает риск отказа в признании процентов по займу в составе расходов.

Задать вопрос или заказать пособие можно тут

С уважением к вашему бизнесу,

Сушонкова Елена

Уже в продаже электронное методическое пособие "Все об уточненной налоговой декларации" автора Сушонковой Елены

Узнай, как правильно исправить ошибки в налоговых декларациях

Уже в продаже электронное методическое пособие "Все о счетах-фактурах" автора Сушонковой Елены

Узнай, как правильно исчислить налог на добавленную стоимость без ошибок в счетах-фактурах

Подписывайтесь на нас:

ВК Facebook Дзен Одноклассники Telegram Teletype

Список всех публикаций блога вы найдёте на главной странице канала

Материал подготовлен с использованием системы КонсультантПлюс

ДРУГИЕ МАТЕРИАЛЫ ПО ТЕМЕ

Сложные вопросы налогового учета: налогообложение дивидендов

Сложные вопросы налогового учета. Как учесть расходы?