Особенности налогообложения в случае предоставления поставщиком скидки покупателю за достижение определенного объема закупок

02.05.2018

Фабула дела

Как следует из определения ВС РФ от 22.06.2016 № 308-КГ15-19017, в соответствии с условиями договора на поставку продукции, заключенного заводом (поставщиком) и покупателем, поставщик предоставляет покупателю скидку путем изменения цены ранее отгруженных продовольственных товаров, если объем поставленной продукции превысил определенную договором сумму. Скидка установлена в размере 6 процентов к цене продукции, закупленной у поставщика за отчетный период.

Поскольку в отчетном периоде установленный договором объем закупок был превышен, завод предоставил покупателю скидку, оформив сторнировочный (корректировочный) счет-фактуру на ранее отгруженные товары. В связи с предоставлением скидки завод одновременно уменьшил сумму налога на добавленную стоимость (далее - НДС), подлежавшую уплате в бюджет за налоговый период, в котором покупателю была предоставлена скидка.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом (далее - инспекция) составлен акт, на основании которого вынесено решение о привлечении завода к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, заводу начислены НДС, пеня и штраф, предусмотренный п. 1 ст. 122 НК РФ.

Основанием доначисления послужил вывод инспекции о том, что завод не был вправе корректировать НДС в связи с предоставлением скидки. Не согласившись с такими выводами, завод обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным.

Позиции судов

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлениями суда апелляционной инстанции и арбитражного суда округа, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суды, руководствуясь положениями ч. 6 ст. 9 Федерального закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации»(далее - Закон о регулировании торговой деятельности), исходили из того, что решение инспекции соответствует положениям действующего налогового законодательства и не нарушает права и законные интересы заявителя, поскольку вне зависимости от условий договора в случае перечисления продавцом продовольственных товаров их покупателю премии (вознаграждения) за достижение определенного объема закупок, указанные премии (вознаграждения) не изменяют стоимость ранее поставленных продовольственных товаров.

Суды указали, что, так как вознаграждение, включаемое в цену договора, не влияет на цену поставляемых товаров, подлежащая уплате в бюджет сумма НДС у поставщика не уменьшается, а налоговый вычет покупателем не корректируется.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации отменила названные судебные акты и признала решение инспекции недействительным по следующим основаниям.

Согласно п. 2 ст. 153 и п. 4 ст. 166 НК РФ при определении налоговой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг).

В результате предоставления поставщиками покупателям скидок по итогам отгрузок товаров происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров.

Вследствие того, что скидки, предоставленные продавцом покупателю, были неразрывно связаны с реализацией товара, завод правомерно скорректировал сумму НДС, исчисленную к уплате в бюджет, в связи с чем доначисление инспекцией названного налога, начисление пеней и налоговых санкций по данному эпизоду следует признать незаконными.

Указанное означает также, что размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, подлежит пропорциональному уменьшению.

Кроме того, суды неверно истолковали и применили к спорным налоговым отношениям нормы Закона о регулировании торговой деятельности.

Согласно п. 1 ст. 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Поскольку Закон о регулировании торговой деятельности принят не в соответствии с НК РФ, имеет иные цели правового регулирования, он может применяться к налоговым отношениям только в том случае, если его применение соответствует нормам налогового закона и не нарушает основные начала законодательства о налогах и сборах. В данном случае применение судами норм Закона о торговой деятельности привело к нарушению таких основных начал законодательства о налогах и сборах, как экономическая обоснованность налога и принципа обязательного наличия всех элементов налогообложения (ст. 3 НК РФ), так как ввиду применения скидки в отношении соответствующей стоимости отгруженных товаров по существу отсутствовал объект налогообложения.

Вывод

Предоставление поставщиком скидки покупателю за достижение определенного объема закупок влечет необходимость уменьшения налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, для поставщика и пропорционального уменьшения (восстановления) ранее заявленных налоговых вычетов для покупателя.

Источник: обзор судебной практики ВС РФ № 3 (2016)